會計制度下高校特殊業(yè)務實務探討

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提要:高校作為執(zhí)行《政府會計制度》的主體，由于其資金規(guī)模大、業(yè)務種類多等特點，相較于其他政府會計主體在會計核算上具有復雜性。本文通過探討高校會計核算過程中常見的一些特殊業(yè)務，結(jié)合“平行記賬”“項目輔助核算”等維度，以舉例的方式闡述會計核算的方式、方法，為高校更好地落實《政府會計制度》提供參考和借鑒。

關(guān)鍵詞：高校；政府會計制度；會計核算；

特殊業(yè)務的方財政部于2017年10月24日印發(fā)《政府會計制度———行政事業(yè)單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》），各行政事業(yè)單位于2019年1月1日起全面施行?！墩畷嬛贫取吩跁嫼怂阒腥嬉霗?quán)責發(fā)生制，確立“雙功能（財務會計與預算會計）、雙基礎(chǔ)（權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制）、雙報告（財務報告和決算報告）”的平行記賬核算模式。在執(zhí)行《政府會計制度》的主體中，高校由于資金規(guī)模大、業(yè)務種類多，會計核算工作相對復雜，成為施行《政府會計制度》的難點。本文通過列舉高校會計核算中常見的特殊業(yè)務，結(jié)合高校會計實務案例，對所列舉的幾項特殊業(yè)務在財務會計以及預算會計中的核算方法進行分析，以期為高校會計核算提供參考。

一、代扣勞務報酬個人所得稅業(yè)務的賬務處理

在“平行記賬”核算模式下，由于兩種核算基礎(chǔ)的存在，在計提代扣代繳個人所得稅的過程中，費用和預算支出因確認時點的不同而導致差異的產(chǎn)生。例如，在發(fā)放校外人員勞務報酬時，按權(quán)責發(fā)生制的原則，將勞務報酬全額確認為費用，計提的代扣代繳個人所得稅，因于下個月上繳稅務部門，故在本期確認為一項負債（其他應交稅費），按實際發(fā)放金額（稅后金額）確認預算支出，因此造成預算支出與費用不一致的現(xiàn)象發(fā)生，“項目輔助核算”按費用或預算支出數(shù)額計量時，結(jié)存數(shù)額也將出現(xiàn)差異。該差異影響項目額度的控制，也對預算執(zhí)行進度產(chǎn)生影響。因此類業(yè)務在高校會計實務中常有發(fā)生，筆數(shù)較多，可通過設(shè)置代扣代繳個人所得稅過渡類科目（事業(yè)支出———個稅歸集）以及歸集類項目（部門：學校，項目：個稅歸集），采取“先歸集，后沖抵”的方式消除差異的影響。例1：A?？蒲刑幯埿Ｍ鈱＜议_展講座，應付勞務報酬，000元，代扣個人所得稅240元，實際支付1，760元。相關(guān)賬務處理見表1。（表1）通過這種賬務處理方式，將下期應支付的代扣個人所得稅以紅字的方式在事業(yè)支出中反映，同時將該金額歸集到“部門：學校，項目：個稅歸集”項目，不僅滿足了“平行記賬”的核算要求，又實現(xiàn)了該項目輔助核算（部門：科研處，項目：科研項目管理專項）的精確管理。

二、職工薪酬的賬務處理

《政府會計制度》實施以來，在高校的日常會計核算中，職工薪酬的核算往往具有核算金額大、科目級次多、會計分錄行次多等特點，再加上“雙分錄”及項目核算的特點，使職工薪酬的核算成為實務工作中最繁瑣的業(yè)務之一。目前高校應付職工薪酬的核算模式，往往按以下步驟進行：1、計提工資費用（1）財務會計：借：業(yè)務活動費用、單位管理費用貸：應付職工薪酬（2）預算會計：不做處理。2、代扣各類由個人承擔的款項（1）財務會計：借：應付職工薪酬貸：應付職工薪酬-代扣社保/代扣公積金/代扣水電費/代扣個稅等（2）預算會計：不做處理。3、發(fā)放工資時（1）財務會計：借：應付職工薪酬貸：銀行存款/零余額賬戶用款額度（2）預算會計：借：事業(yè)支出貸：資金結(jié)存-貨幣資金/零余額賬戶用款額度該核算方式下，財務會計根據(jù)權(quán)責發(fā)生制核算要求，按應發(fā)數(shù)確認各項費用，可以一次性確認費用數(shù)。在工作實務中，代扣款項的上繳與工資發(fā)放的時點相比，往往存在不一致情況，甚至存在跨月的情形，而預算會計根據(jù)收付實現(xiàn)制要求，需按實際發(fā)放數(shù)重新確認預算支出，高校的費用屬性及人員性質(zhì)構(gòu)成復雜，先后確認費用數(shù)與預算支出數(shù)，導致核算工作量的增加，預算項目的支出數(shù)往往又取自預算支出類賬戶的發(fā)生額，這也導致無法實時反映該人員支出類項目的預算執(zhí)行情況。筆者結(jié)合實務案例，通過設(shè)置過渡類科目和過渡類項目，并將該過渡類科目與“應付職工薪酬”科目進行財務、預算會計分錄觸發(fā)對照設(shè)置，保證財務會計處理與預算會計處理相匹配，使得費用數(shù)與支出數(shù)完全一致。在確認各項費用數(shù)的同時，自動觸發(fā)生成預算會計分錄中的預算支出數(shù)，減少了工作量。費用數(shù)與預算支出數(shù)保持一致，也使得人員支出類項目的預算執(zhí)行情況更加精確。舉例說明如下：例2：A校2021年1月工資業(yè)務詳細數(shù)據(jù)如表2、表3所示。（表2、表3）經(jīng)過改進后的賬務處理如表4所示。（表4）通過上述方式進行業(yè)務處理后，“應付職工薪酬”及其所屬明細賬戶余額均為零，“費用數(shù)”與“支出數(shù)”一致，通過設(shè)置“職工薪酬過渡類”明細賬戶及“職工薪酬歸集項目”輔助核算項目，起到了簡化核算的目的，也使“人員支出”項目所反映的預算執(zhí)行數(shù)更加精確，項目額度得到及時、有效的控制。

三、暫付款業(yè)務的賬務處理

實行公務卡管理制度后，在高校會計實務中的暫付款業(yè)務主要集中在需提前預支但不便于使用公務卡刷卡支付的各類業(yè)務，如因公務出差預支的會務、培訓費，預付的設(shè)備、材料、服務款等項目，該類業(yè)務在將來完成報銷后會形成支出。《政府會計制度》在其附錄部分的舉例說明中，關(guān)于“發(fā)生暫付款項”，支付暫付款時，只做財務會計處理，不做預算會計處理，待經(jīng)濟業(yè)務事項完成并實際報銷時，財務會計按實際發(fā)生金額確認相關(guān)費用，同時預算會計按實際發(fā)生金額確認預算支出。在年末結(jié)賬前，對于經(jīng)濟業(yè)務事項尚未完成的暫付款業(yè)務，按支付的暫付金額進行預算會計賬務處理，轉(zhuǎn)入相關(guān)預算支出科目中。根據(jù)筆者的工作實踐，對于發(fā)生的納入部門預算管理的暫付款基本上都將形成單位的費用，同時也考慮到現(xiàn)金流向及項目額度控制，建議在支付暫付款時，即完成預算會計的賬務處理，生成預算支出，實際報銷時再根據(jù)不同情況分別做出相應處理。相關(guān)賬務處理示例：1、使用預算資金支付暫付款時（1）財務會計：借：其他應收款貸：銀行存款/零余額賬戶用款額度（2）預算會計：借：事業(yè)支出貸：資金結(jié)存-貨幣資金/零余額賬戶用款額度2、經(jīng)濟業(yè)務事項完成后，取得相關(guān)票據(jù)完成報銷沖抵暫付款時（1）等額報銷①財務會計：借：業(yè)務活動費用/單位管理費用貸：其他應收款②預算會計：不做處理（2）差額報銷：退還未用款①財務會計：借：業(yè)務活動費用/單位管理費用銀行存款貸：其他應收款②預算會計：借：資金結(jié)存貸：事業(yè)支出（3）差額報銷：補付差額①財務會計：借：業(yè)務活動費用/單位管理費用貸：其他應收款銀行存款/零余額賬戶用款額度②預算會計：借：事業(yè)支出貸：資金結(jié)存通過上述賬務處理，對于使用預算資金支付的暫付款業(yè)務，在發(fā)生現(xiàn)金流出時，即進行預算會計的處理，確認相應的預算支出，能更準確、及時地反映單位各項目的預算執(zhí)行信息。

四、年終結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務的簡化處理

年終結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務是各級政府會計主體會計核算的重要組成部分，根據(jù)《政府會計制度》要求，政府會計主體需按財務會計和預算會計分別進行結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務的處理。財務會計按月度和年度進行結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務的處理。月度終了時，通過“本期盈余”這一過渡賬戶，將各收入類賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“本期盈余”賬戶的貸方，將各費用類賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“本期盈余”賬戶的借方，結(jié)轉(zhuǎn)后收入類賬戶和費用類賬戶余額為零。年度終了后，將“本期盈余”賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“本年盈余分配賬戶”，按相關(guān)要求提取各類基金后，將該賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“累計盈余”賬戶。至此，財務會計的結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務處理完成。與財務會計的結(jié)轉(zhuǎn)相比，預算會計只需進行年終結(jié)轉(zhuǎn)，并且預算會計還需對納入預算管理的各類收入的取得途徑進行嚴格辨別，分別對不同來源的收入進行結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務的處理。因需對資金的來源進行區(qū)分并分開結(jié)轉(zhuǎn)，故相較于財務會計的結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務，預算會計的年終結(jié)轉(zhuǎn)更具有復雜性，在實務操作中也更不容易把握。根據(jù)筆者工作實踐，目前各類高校的收入來源無非集中在兩個渠道：一是財政撥款收入；二是事業(yè)收入。目前，高校預算會計的年終結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務也主要集中在對這兩條收入線的結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務處理中。鑒于此，筆者通過對這兩條收入線的分析，試圖構(gòu)建一種簡化的處理方式，以便于相關(guān)財務人員理解和掌握。根據(jù)財政部門對于財政撥款收入結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金管理的嚴格要求，在目前高校實務中，財政撥款收入發(fā)生的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的情形較少，在辦理預算會計年終結(jié)轉(zhuǎn)時，可先不考慮該條收入線的影響，將本期發(fā)生的各預算收入類賬戶余額均結(jié)轉(zhuǎn)至“非財政撥款結(jié)余-累計結(jié)余”賬戶的貸方，將各預算支出類賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“非財政撥款結(jié)余-累計結(jié)余”賬戶的借方，將“非財政撥款結(jié)余”除“累計結(jié)余”外的各明細賬戶余額結(jié)轉(zhuǎn)至“累計結(jié)余”明細賬戶。若當年未產(chǎn)生來自于財政撥款收入結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余的資金，當年預算會計結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務處理完畢。若當年產(chǎn)生因財政撥款收入形成的結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余資金，再將該部分資金通過“非財政撥款結(jié)余-累計結(jié)余”賬戶結(jié)轉(zhuǎn)至“財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-累計結(jié)轉(zhuǎn)”或“財政撥款結(jié)余-累計結(jié)余”賬戶的貸方，結(jié)轉(zhuǎn)完成后，當年預算會計結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務處理完畢。

參考文獻：

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［4］馬永義.政府會計制度中“平行記賬”的原理與實務探析［J］.會計之友，2018（03）.

作者:浦毓文 單位:安徽商貿(mào)職業(yè)技術(shù)學院